第一部分 财务审计概述

第一章 关于审计的“道”与“术”

提到审计，大部分人脑海里浮现的场景是满脸严肃的审计人员，堆积如山的凭证、账簿，查出来的形形色色、各种严重程度的问题，账外账，小金库，被审计单位的管理人员、会计人员小心地与审计人员交流……

在我看来，这种场景是对审计人员的片面认识，审计不应该都是这样的，还应该有以下的场景。

审计人员有条有理地分析被审计单位管理存在的问题，可能存在的风险，可能造成的损失，可能形成的后果……而被审计单位的管理人员、会计人员认真地记录着审计人员的话，不停点头，眼睛里流露出赞许、感谢，感谢审计人员提出的专业意见，发现了管理漏洞，提高了管理水平，避免了损失和其他重大风险，等等。

与上一个场景比，这个场景说明被审计单位接受了审计人员的审计结论，认识到了本单位管理方面的不足，并且有改进的意愿。这个场景中，被审计单位对审计人员的态度是建立在认同基础上的尊重，这个场景反映的境界被称为“理想境界”，与之对比的第一个场景反映的境界被称为“初级境界”。理想境界一定能达到吗？初级境界是不好的吗？这些问题不是简单一句话可以回答的，我会在后面分析。

概括起来，审计人员和被审计单位及其相关人员之间，不应该是简单的对立关系，那到底是什么关系呢？这就是审计人员在进入这个行业，或在开展审计工作之前，应该想清楚的问题。审计人员应该在审计业务中扮演什么角色？审计工作的意义是什么？想清楚了这些问题，审计人员就搞清楚了工作目标，就能摆正自己的位置。这是“道”，是最重要的问题。至于怎么审计、审计有哪些方法，这是“术”的问题。笔者认为，“道”是首先要搞清楚的，“术”当然也很重要，如果不专业，不知道怎么干活，再有“道”也没用，但是，“术”的重要性要排在“道”后面。

第一节 审计工作的意义是什么

一、会计和审计的联系与区别

在讲审计的“道”之前，我们先要了解一下会计和审计的基本概念，通过这两个概念，看看会计和审计的联系与区别。

会计的职能之一是会计核算，这是人们对会计的基本认识。会计核算是会计的基本职能。

但是，很多人意识不到会计的另一个职能——会计监督。《中华人民共和国会计法》第五条规定：“会计机构、会计人员依照本法规定进行会计核算，实行会计监督。任何单位或者个人不得以任何方式授意、指使、强令会计机构、会计人员伪造、变造会计凭证、会计账簿和其他会计资料，提供虚假财务会计报告。任何单位或者个人不得对依法履行职责、抵制违反本法规定行为的会计人员实行打击报复。”

这说明，会计机构、会计人员的职责不仅是记账，还有一个更重要的职责——会计监督。

世界范围内经济管理水平不断提高，对会计的要求越来越高，在内部控制系统中，会计系统是重要的组成部分。而近年来诞生的会计的另一个分支——管理会计，标志着会计机构在企业管理中可以起到巨大的作用。

总之，会计工作从传统的记账向越来越多地参与企业管理发展，会计工作对企业管理、经营决策影响越来越大，离开会计机构，很多企业的管理行为、经营决策就失去了依据，是不可想象的。会计机构是企业管理体系的一个重要组成部分。

我们再来分析一下审计的基本概念。

从审计的主体来看，审计包括国家审计、社会审计、内部审计等。国家审计的主体是审计委员会领导下的审计署以及地方审计局，社会审计的主体是会计师事务所，内部审计的主体是组织（被审计单位可能是企业、行政事业单位或社会团体，以及其他独立主体，后文将统一称呼这些被审计单位为“组织”）的内部审计机构。

从审计项目的分类来看，审计有财务报表审计、内部控制审计、经济责任审计、效益审计、竣工决算审计以及其他各种专项审计。除了财务报表审计专属于会计师事务所的审计业务外，其他审计项目是任何审计主体都可以做的。比如，经济责任审计，国家审计机构可以做，会计师事务所可以做，内部审计机构也可以做。而且，权限允许的情况下，审计方法都是一样的，也就是说，“术”是一样的。

二、不同主体审计的区别和联系

那么，不同主体的审计有什么区别和联系呢？

首先分析国家审计机关的法定职责。根据《中华人民共和国审计法》第三章的相关规定，审计机关的职责是对管辖范围内的行政事业单位、企业以及其他组织的财务收支等进行审计监督。

2019年7月，中共中央办公厅、国务院办公厅印发《党政主要领导干部和国有企事业单位主要领导人员经济责任审计规定》，其第二条规定：经济责任审计工作以马克思列宁主义、毛泽东思想、邓小平理论、“三个代表”重要思想、科学发展观、习近平新时代中国特色社会主义思想为指导，增强“四个意识”、坚定“四个自信”、做到“两个维护”，认真落实党中央、国务院决策部署，紧紧围绕统筹推进“五位一体”总体布局和协调推进“四个全面”战略布局，贯彻新发展理念，聚焦经济责任，客观评价，揭示问题，促进经济高质量发展，促进全面深化改革，促进权力规范运行，促进反腐倡廉，推进国家治理体系和治理能力现代化。

这一条说明，审计机关的很大一部分审计职能是提高国家社会的管理水平，促进经济高质量发展，促进全面深化改革，促进权力规范运行，促进反腐倡廉，推进国家治理体系和治理能力现代化。

然后分析内部审计的最终目标。

《中国内部审计准则第1101号——内部审计基本准则》第二条规定：本准则所称内部审计，是一种独立、客观的确认和咨询活动，它通过运用系统、规范的方法，审查和评价组织的业务活动、内部控制和风险管理的适当性和有效性，以促进组织完善治理、增加价值和实现目标。

这一条说明内部审计的职能和最终目标是促进组织完善治理、增加价值和实现目标。

最后分析社会审计机构的最终目标。

《中华人民共和国注册会计师法》第十四条规定，注册会计师承办下列审计业务：（1）审查企业会计报表，出具审计报告；（2）验证企业资本，出具验资报告；（3）办理企业合并、分立、清算事宜中的审计业务，出具有关的报告；（4）法律、行政法规规定的其他审计业务。注册会计师依法执行审计业务出具的报告，具有证明效力。《中华人民共和国注册会计师法》第十五条规定：注册会计师可以承办会计咨询、会计服务业务。

财务报表审计以及验资类的鉴证业务，直接目标是提供鉴证意见，不是提高企业管理水平，不是为企业管理服务。若这个业务做不好，鉴证意见不恰当，会计师事务所将面临被处罚的风险。大量被处罚的会计师事务所已经说明了会计师事务所在鉴证业务方面的权利和责任。

从会计师事务所实际业务情况来看，近年来，很多会计师事务所的财务报表审计类鉴证业务，只占会计师事务所业务很少一部分，大部分业务都是经济责任审计、内部控制审计、管理审计、效益审计等，除财务报表审计以外的这些业务，直接的目标都是为提高企业管理水平服务。

通过以上分析可以发现，无论是会计还是审计，无论是国家审计、内部审计还是社会审计，这些工作的共同之处，都是为了提高被审计单位的管理水平、控制管理风险，促进被审计单位规范、高效、健康地发展。

三、审计工作的意义

所以，审计人员在从事审计之前就应该明白，自己的大部分工作是为提高被审计单位的管理水平提供服务的。这也是为什么我将前述的第二个境界称为“理想境界”。审计人员的眼界和目标如果仅停滞在“初级境界”，关心能查出来多少问题、多少账外账、多少小金库、多少违法违纪行为，那么审计人员的审计工作就无法实现“提高管理水平”这个目标。

那么，“初级境界”不重要吗？

实际上，“初级境界”也很重要。

如果审计人员不想发现被审计单位的错误或舞弊，那么，是职业道德出现了问题。如果审计人员不能发现被审计单位的错误和舞弊，那么，是专业胜任能力出了问题。审计人员必须具备职业道德和专业胜任能力，否则，将无法胜任审计工作。

审计人员要做到的是，守住“初级境界”的底线，追求“理想境界”的目标，这才是审计工作的“道”。

如果你还不理解，那么就学习一下《党政主要领导干部和国有企事业单位主要领导人员经济责任审计规定》审计成果运用部分，原文如下。

第六章 审计结果运用

第四十四条 各级党委和政府应当建立健全经济责任审计情况通报、责任追究、整改落实、结果公告等结果运用制度，将经济责任审计结果以及整改情况作为考核、任免、奖惩被审计领导干部的重要参考。经济责任审计结果报告以及审计整改报告应当归入被审计领导干部本人档案。

第四十五条 审计委员会办公室、审计机关应当按照规定以适当方式通报或者公告经济责任审计结果，对审计发现问题的整改情况进行监督检查。

第四十六条 联席会议其他成员单位应当在各自职责范围内运用审计结果：

（一）根据干部管理权限，将审计结果以及整改情况作为考核、任免、奖惩被审计领导干部的重要参考；（二）对审计发现的问题作出进一步处理；（三）加强审计发现问题整改落实情况的监督检查；（四）对审计发现的典型性、普遍性、倾向性问题和提出的审计建议及时进行研究，将其作为采取有关措施、完善有关制度规定的重要参考。联席会议其他成员单位应当以适当方式及时将审计结果运用情况反馈审计委员会办公室、审计机关。党中央另有规定的，按照有关规定办理。

第四十七条 有关主管部门应当在各自职责范围内运用审计结果：

（一）根据干部管理权限，将审计结果以及整改情况作为考核、任免、奖惩被审计领导干部的重要参考；（二）对审计移送事项依规依纪依法作出处理处罚；（三）督促有关部门、单位落实审计决定和整改要求，在对相关行业、单位管理和监督中有效运用审计结果；（四）对审计发现的典型性、普遍性、倾向性问题和提出的审计建议及时进行研究，并将其作为采取有关措施、完善有关制度规定的重要参考。有关主管部门应当以适当方式及时将审计结果运用情况反馈审计委员会办公室、审计机关。

第四十八条 被审计领导干部及其所在单位根据审计结果，应当采取以下整改措施：

（一）对审计发现的问题，在规定期限内进行整改，将整改结果书面报告审计委员会办公室、审计机关，以及组织部门或者主管部门；（二）对审计决定，在规定期限内执行完毕，将执行情况书面报告审计委员会办公室、审计机关；（三）根据审计发现的问题，落实有关责任人员的责任，采取相应的处理措施；（四）根据审计建议，采取措施，健全制度，加强管理；（五）将审计结果以及整改情况纳入所在单位领导班子党风廉政建设责任制检查考核的内容，作为领导班子民主生活会以及领导班子成员述责述廉的重要内容。

综合一下以上经济责任审计成果运用的有关规定，除了作为考核、任免、奖惩被审计领导干部的重要参考外，其他内容的目标都是提高组织管理水平。也就是说，审计报告披露了“发现的问题”，利用审计报告的进一步工作就是：（1）解决问题，（2）追究责任，（3）完善制度，（4）廉政建设。

所以，审计人员工作的最终目标，不是查出多少舞弊违法行为，更不是让被审计单位的领导、财务人员诚惶诚恐、战战兢兢，而是在守住“初步境界”的基础上，追求“理想境界”，帮助被审计单位提高管理水平，为被审计单位的高质量发展保驾护航。内部审计机构，应该是被审计单位的“自我免疫系统”，内部审计工作的目的就是促进被审计单位的内部控制系统不断自我完善，使舞弊和违法行为没有土壤，按照党中央、国务院的有关要求，完善全面风险管理、合规管理体系，全面控制被审计单位面临的各种风险，保证被审计单位持续、稳定、健康地发展。

所以，“初级境界”只是术，“理想境界”才是道。

这就要求审计人员，除了掌握财务、审计知识，还应该掌握更多的企业管理方面的知识，以在发现错误、舞弊、违法问题后，能够给被审计单位提出完善制度、提高管理水平的良好建议。对于审计人员而言，发现被审计单位的会计人员、管理人员等存在舞弊违法行为不是最高境界，最高境界是促进被审计单位完善制度，让舞弊和违法行为没有土壤，让一些人没有犯错误的机会，保护被审计单位及相关人员的利益。

第二节 审计工作应该怎么干

前面说了，“初级境界”比“理想境界”低了一个层次，但是，审计终究不能绕过“初级境界”直接达到“理想境界”，“初级境界”是基础，审计人员必须知道工作怎么干，必须掌握“术”。

相信很多人能够接受笔者的“理想境界”这一观点，只是还没有越过“初级境界”这个门槛，不知道工作怎么干。笔者深深理解这种困惑，在刚刚入行之时，笔者心目中的审计比围棋九段还玄妙。

那么，有没有一个对所有审计业务皆有效的宝典呢？只要掌握了这个宝典，什么审计工作都能干。

有。若干审计准则、指南、审计教材系统地讲了很多方法，但是，它们语言精练，看起来抽象晦涩，导致很多人学了和没学差不多。

本书以案例的形式，让“宝典”生动形象起来，让人们通过这些案例，深刻地理解、掌握这些知识。

一、审计概述

在阐述这些知识之前，先分析审计究竟是什么。

最基础的审计，是财务报表审计，是注册会计师对财务报表是否不存在重大错报提供合理保证，为被审计单位的财务报表提供鉴证意见，让报表使用者对财务报表增加信赖。财务报表审计怎么做呢？财务报表审计就是通过一系列审计程序，检查被审计单位的财务报表是否真实地反映了被审计单位的财务状况和经营成果，是否符合所在国家的会计制度规定。

以财务报表审计为基础，又衍生出经济责任审计、财务收支审计、竣工决算审计、专项资金审计等。这些审计和财务报表审计相比，原理相似，都是要检查确认财务数据是否真实地反映了业务情况，业务是否符合相关法规。或者说，审计是为了厘清三个要素的关系，这三个要素分别是业务、财务数据和相关法规。

业务，即与财务数据相关的被审计单位的业务活动。

财务数据，即业务活动会产生财务收支，财务部门将财务收支按国家会计制度规定进行账务处理，则产生财务数据。

相关法规，包括业务活动应该遵守的有关法规，以及会计核算应该遵守的相关法规，即国家会计制度。

二、审计工作的结论

审计工作要得出的结论如下。

第一，被审计单位的业务是否符合相关法规。

比如，科研专项资金审计，如果科研专项资金被花到预算外的楼堂馆所建设上，这项业务就是违反科研专项资金相关管理法规的。

第二，被审计单位的财务核算是否符合法规规定。

财务核算是否符合法规规定包括：被审计单位的财务数据是否真实地反映了业务，会计核算是否符合会计法规的规定。

比如，第一种情况，上述科研专项资金，实际被用在楼堂馆所建设上，这项业务本来是违反相关法规的，但财务部门如果真实地在账面上核算这个业务，即从会计凭证及账簿上能直接看出资金用于建设楼堂馆所了，则起码会计核算是真实的。第二种情况，财务部门为了隐藏专项资金违规情况，做了一些假的发票、合同等，让这些用于楼堂馆所建设的资金从财务账面看是用于科研项目了，那么，财务数据没有真实地反映业务。对于审计人员来讲，后一种情况属于会计造假，难以发现，这是审计的难点。

第三种情况，被审计单位的业务没有违反法规，但是财务部门核算错误，不符合相关会计准则制度的规定，导致财务数据不能真实地反映业务情况。

比如，上述科研专项资金，总投资为1000万元，但是财务部门用收付实现制核算，到了规定的完工日期，账面只记录了600万元，会计人员说因为实际只付了600万元！实际上，乙方将合同规定的活都干了，剩下400万元还是要付出的，按权责发生制，账面的投资应该是1000万元，未付的400万元应该体现为负债，记录在账面上。

三、怎么做审计工作

所以，怎么做审计工作的答案就出来了：

（1）审计人员必须掌握与经济事项相关的法规、制度规定；

（2）审计人员必须掌握与业务相关的会计制度；

（3）审计人员必须了解业务的实际情况。

对于（1）和（2），审计人员在进行审计之前，必须了解和掌握，否则会连判断标准都没有！相关法规的取得渠道：一是网上搜索，二是向委托方查询，三是向被审计单位查询。这三种方式应该结合起来使用，只靠一个渠道，很难保证全面完整地掌握相关法规。

对于（3），了解业务的实际情况就是审计过程，审计人员在出具审计报告之前的所有审计工作阶段，几乎都应该在探索研究业务的真相，离开对业务的了解，审计就无从谈起。而业务的实际情况涉及的因素很多，如业务本身的流程、市场情况、行业情况、政策情况、国内外相关的经济形势等。

现代审计是风险导向审计，也就是在详细地了解被审计单位的相关情况、评估审计风险的基础上形成审计策略，制定审计计划，有针对性地开展审计活动。

具体而言，开展审计工作的要点如下：（1）了解行业状况；（2）了解法律环境与监管环境；（3）了解其他外部因素；（4）了解被审计单位所有权结构；（5）了解被审计单位的组织结构；（6）了解被审计单位的经营活动；（7）了解被审计单位的投资、融资活动；（8）了解被审计单位对有关业务的会计政策选用；（9）了解被审计单位的目标、战略以及相关经营风险；（10）了解被审计单位的风险管理情况；（11）了解被审计单位财务业绩的衡量和评价；（12）了解被审计单位主要业务流程及内部控制制度；（13）评估审计风险；（14）根据风险评估结果形成审计策略，制定审计计划；（15）履行审计程序，收集审计证据；（16）形成审计结论，撰写审计报告。

以上是大部分与审计工作相关的准则、制度的核心理念，也是世界审计人员实践经验、教训的总结。本书的主要任务是，以案例的形式阐述这些理念，让读者通过生动直观的案例，深刻理解各种准则、指南，掌握科学的审计方法。